Zkreslování účetních údajů je jedním z klíčových deliktů postihujících netransparentní (či přímo podvodné) jednání na poli podnikání. Přesné zobrazování ekonomické reality je předpokladem důvěry v obchodní styk, ochrany věřitelů a řádného výběru daní. Český zákon č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „TZ“) proto v § 254 stanoví trestní odpovědnost za jednání, které narušuje věrný a poctivý obraz účetních jednotek o stavu hospodaření a majetku. Tento delikt je charakterizován úmyslným jednáním pachatele, přičemž postačí i úmysl nepřímý, jenž musí zahrnovat všechny znaky objektivní stránky trestného činu.
Na tento delikt dopadá rovněž zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů („ÚčZ“), který v § 8 klade na účetní jednotky požadavek vést účetnictví tak, aby účetní závěrka poskytovala věrný a poctivý obraz.
Objektivní stránka trestného činu
Objektivní stránka činu spočívá ve třech základních variantách jednání:
- Opomenutí vést účetnictví (účetní doklady) – pachatel nevede účetní knihy, zápisy nebo jiné doklady sloužící k přehledu o stavu hospodaření a majetku nebo k jejich kontrole, přestože k tomu má zákonnou povinnost. Stejně tak je trestné, pokud účetní jednotka neprovádí inventarizaci (NS 5 Tdo 845/2008).
- Aktivní falšování údajů – pachatel uvádí nepravdivé nebo hrubě zkreslené údaje v účetních knihách, zápisech nebo jiných dokladech. Např. vědomé uvedení neexistující pohledávky, úmyslné nadhodnocení aktiv, skrývání závazků, mylné či neúplné informování o podstatných okolnostech tak, že vedou k zásadně nesprávným závěrům.
- Způsobení nedosažitelnosti či neprůkaznosti dokladů – pachatel účetní knihy či jiné účetní záznamy mění, poškozuje, zničí, učiní neupotřebitelnými či zatají. Skartace smluv před insolvenčním řízením, zničení účetního softwaru.
Ustanovení § 254 odst. 2 postihuje falšování podkladů pro zápis do veřejných rejstříků (obchodní, nadační atd.), zkreslení podkladů pro znalecké posudky, či opomenutí podat návrh na zápis povinného údaje či založit listinu do sbírky listin, pokud tím pachatel ohrozí či omezí práva jiných.
Ustanovení pracují se dvěma základními pojmy. V první variantě jde o nepravdivé údaje, tedy situaci, kdy obsah vůbec neodpovídá skutečnému stavu, o němž je podávána informace, a to byť jen v některé důležité části výkazu nebo hlášení. Druhým jsou hrubě zkreslené údaje, které mylně nebo neúplně informují o podstatných a důležitých okolnostech (tedy nikoliv všech), které slouží ke kontrole hospodaření.
Aby uvedená jednání byla trestná, musí v jejich důsledku dojít k ohrožení majetkových práv jiného subjektu (věřitele při zjišťování majetku dlužníka) nebo k ohrožení včasného a řádného vyměření daně. Pro naplnění skutkové podstaty postačuje samotné ohrožení, nikoliv již nutně porušení těchto práv, neboť v takovém případě dojde typicky již k naplnění jiného trestného činu – např. podvodu, úpadkových deliktů, či zkrácení daně, které mají před stíháním pro zkreslování údajů přednost, neboť dosahují závažnějšího charakteru.
Subjektivní stránka
Trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění je trestným činem úmyslným; postačí dolus eventualis (nepřímý úmysl). Podle Nejvyššího soudu (5 Tdo 1404/2013) ovšem úmysl nelze dovozovat jen z toho, že pachatel nekontroloval práci účetní, pokud na její odbornost důvodně spoléhal.
Formy trestního postihu
Základní trestní sazba podle § 254 odst. 1 a 2 činí odnětí svobody až na dvě léta nebo zákaz činnosti. Při způsobení značné škody na cizím majetku je trestní sazba zvýšena na jeden rok až pět let, v případě škody velkého rozsahu pak od dvou do osmi let odnětí svobody (§ 254 odst. 3 a 4).
Mimoto může být uložen trest zákazu činnosti (typicky výkon funkce člena statutárního orgánu, vedení účetnictví) nebo peněžitý trest. U právnických osob jeho výše může dosahovat potenciálně až 1,5 mld Kč, zákaz činnosti lze uložit na dobu jednoho roku až dvaceti let, stejně tak nelze vyloučit ani trest zákazu přijímání dotací a subvencí.
Odpovědnost pachatele
Odpovědnost za zkreslování údajů nesou zpravidla osoby, které mají přístup k účetním dokladům, tedy osoby pověřené vedením účetnictví či statutární orgány účetních jednotek. Není však vyloučeno, aby primární odpovědnost nesla jiná osoba, kterou statutární orgán účetní jednotky pověřil, pokud jí neposkytuje nezbytnou součinnost pro vedení účetnictví. V takových případech zůstává odpovědnost osoby ze zákona povinné nezpochybnitelná.
Korporátní odpovědnost
Právnická osoba nese trestní odpovědnost na základě přičitatelnosti nezákonného jednání fyzické osoby (§ 7–10 zákona č. 418/2011 Sb.). V praxi je časté souběžné stíhání jednatele i společnosti.
Judikatura
Podle judikatury Nejvyššího soudu (např. 5 Tdo 1404/2013, 5 Tdo 897/2005, 5 Tdo 845/2008) je trestné i jednání statutárního orgánu, který nezajistí povinnou inventarizaci či kontrolu účetních knih, což může ohrozit majetková práva třetích osob nebo řádné vyměření daně.
Z judikatury plyne, že pachatel nemusí být sám odborně zdatný v účetnictví, pokud svěřil vedení účetnictví kvalifikované osobě a poskytoval jí potřebnou součinnost. Odpovědnost však nemůže být vyloučena jen poukazem na důvěru v účetního, pokud pachatel sám neposkytoval nezbytné účetní doklady.
Promlčení
Trestný čin nevedení účetnictví má povahu trvajícího deliktu, tj. protiprávního stavu, jenž je udržován (nevedení účetnictví). Promlčecí doba běží až od nápravy závadového stavu (NS 5 Tdo 1160/2019). Promlčecí doba činí zpravidla tři roky (§ 254 odst. 1), avšak v případě způsobení škody velkého rozsahu či značné škody se prodlužuje až na deset let.
U přestupků podle ÚčZ běží podle judikatury Nejvyššího správního soudu jednoletá promlčecí doba od dne následujícího po skončení účetního období (NSS 2 Afs 268/201927).
Závěr
Zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění představuje trestný čin, jehož podstatou je ohrožení ekonomických zájmů třetích osob či veřejného zájmu na řádném vyměření daně. Při aplikaci trestní odpovědnosti je klíčová role součinnosti povinných osob s odborníky na účetnictví a důsledná kontrola vedení účetních dokladů. Při rekonstrukci účetnictví je namístě vycházet z daňových přiznání, bankovních výpisů, smluv a emailové korespondence, případně dalších relevantních podkladů. Odpovědnost nelze přenést pouhou delegací povinností; statutární orgány si musí udržet aktivní dohled nad účetnictvím a zajistit odpovídající compliance program, jinak se vystavují riziku trestního postihu vedle soukromoprávní odpovědnosti. Statutárním orgánům proto nelze doporučit spoléhat se pouze na odborníky; odpovědnost za pravdivé a úplné účetnictví je neodlučitelnou součástí péče řádného hospodáře.
